О налогообложении опциона участия

Налогово-таможенный департамент определяет понятие опциона участия в значении части 53 статьи 48 Закона о подоходном налоге (ЗоПН) как заключенный с работодателем деривативный договор, который дает работнику право (не обязательство) купить от эмитента опциона или продать эмитенту опциона базовое имущество по цене, установленной в договоре, и в срок, зафиксированный в договоре.

Базовым имуществом опциона является участие (доля, акции) в работодателе или в коммерческом объединении, входящей с работодателем в один концерн. Целью опциона участия является привлечь работников в круг акционеров и тем самым повысить производительность и эффективность работников и снизить текучесть персонала.

Не является опционом участия, если при выдаче опциона заранее известно, что работник не получит участие в работодателе или в коммерческом объединении, входящей с работодателем в один концерн, а работодатель только лишь выплатит работнику стоимость ценных бумаг, бывших базовым имуществом. В этом случае выплата рассматривается как заработная плата или дополнительное вознаграждение, которые облагаются всеми налогами на рабочую силу.

Предоставление опциона участия не считается специальной льготой. При предоставлении опциона участия не возникают обязательства по налогам.

Условия опциона участия

Важными условиями опциона участия являются:

  • момент предоставления опциона — дата заключения опционного договора или дата соглашения с условиями программы участия работодателя (например, employee stock purchase plan (ESPP) или restricted stock unit (RSU));

  • базовое имущество опциона — участие (акции или паи) в работодателе или в коммерческом объединении, входящей с работодателем в один концерн;

  • количество базового имущества — количество определенных акций или номинальная стоимость паи;

  • цена исполнения опциона (цена реализации) — установленная цена за акции или паи;

  • срок исполнения (реализации) опциона — период от предоставления опциона до исполнения, для налогообложения является существенной длительность периода не менее 3 лет;

  • момент исполнения (реализации) опциона — дата, когда работник использует право на приобретение участия, вытекающее из опциона, и получает базовое имущество взамен опциона;

  • премия опциона — сумма, уплаченная работником за опцион. Премия опциона не является обязательной.

Если опционный договор не подписан электронно-цифровым способом и не заверен нотариально, то работодатель обязан представить Налогово-таможенному департаменту договор или информацию в части присоединения к программе участия в течение 5 дней, считая с момента его заключения, на адрес электронной почты ariklient@emta.ee.

Налогообложение опциона участия

Налогообложение опциона участия происходит (на основании ч. 53 ст. 48 ЗоПН):

  • при отчуждении опциона до его исполнения или

  • при исполнении опциона (т. е. при приобретении или при продаже базового имущества).

Отчуждение опциона участия до его исполнения считается специальной льготой вне независимо от трехлетнего срока исполнения опциона или от момента отчуждения опциона участия. Работник обязан известить работодателя об отчуждении опциона. У работодателя возникает обязанность по налогам с предоставленной специальной льготы.

Исполнение опциона участия или приобретение базового имущества участия до прошествия 3 лет с момента предоставления опциона считается специальной льготой. У работодателя возникает обязанность по налогам с предоставленной специальной льготы.

В виде исключения, если во время действия договора опциона со сроком не менее 3 лет:

  • отчуждается все участие в работодателе или в коммерческом объединении, входящей с работодателем в один концерн, (т. н. ситуация full exit), или

  • в отношении работника будет установлена полная нетрудоспособность или если работник умрет,

то специальными льготами не считается приобретение являющегося базовым имуществом опциона участия в объеме, который соответствует пропорционально времени держания опциона до названного события.

Специальной льготой не считается только в случае, когда отчуждается все участие (100%) в работодателе или в коммерческом объединении, входящей с работодателем в один концерн. Исключение не распространяется на частичное отчуждение участия!

Исполнение опциона участия или приобретение являющегося базовым имуществом опциона участия после прошествия 3 лет с выдачи опциона не считается специальной льготой. У работника возникнет в будущем выгода от продажи ценных бумаг!

Схема налогообложения опциона

Схема налогообложения опционаРисунок, характеризующий налогообложение опциона
Примечание

*В виде исключения не считается специальной льготой приобретение являющегося базовым имуществом опциона участия в объеме, который соответствует пропорционально времени держания опциона до отчуждения всего участия в работодателе или в коммерческом объединении, входящей с работодателем в один концерн, или до обнаружения у работника полной нетрудоспособности или до смерти работника.

Трехлетний срок опциона участия

В случае изменения базового имущества опциона трехлетний срок рассчитывается с предоставления первоначального опциона, учитывая, когда меняется базовое имущество:

  • из-за реорганизации концерна или объединения/разделения/преобразования объединения;

  • из-за отчуждения всего участия (новый собственник работодателья заменяет базовое имущество);

  • в результате фондовой эмиссии. Поскольку фондовая эмиссия осуществляется без внесения дополнительных взносов на счет собственного капитала, то по сути имеем дело с реорганизацией собственного капитала и бухгалтерской учетной проводкой. При увеличении паевого или акционерного уставного капитала одновременно уменьшается в балансе строка собственного капитала, за счет которой осуществляется фондовая эмиссия (прибыль, ажио), а активы и объем баланса остаются прежними.

В случае изменения других существенных условий заключается в сущности принципиально новый опционный договор, с которого начинается отсчет нового трехлетнего срока.

Определение цены специальной льготы и налогообложение

«Порядок определения цены специальной льготы» установлен постановлением министра финансов № 2 от 13.01.2011 (далее — постановление).

Если полученный доход при отчуждении опциона участия является специальной льготой, то ценой специальной льготы считается разница между рыночной стоимостью опциона участия и уплаченной работодателю опционной премией (ч. 1 ст. 7 постановления).

Если работник не платил работодателю опционной премии, то считается ценой специальной льготы рыночная стоимость опциона участия.

Если специальной льготой является доход при приобретении являющегося базовым имуществом опциона участия, то ценой специальной льготы считается разница между ценой реализации и рыночной стоимостью участия, из которой вычтена уплаченная работодателю опционная премия (ч. 2 ст. 7 постановления).

Таким образом, если с момента выдачи опциона не прошло 3 года и опцион исполняется (реализуется) работником, то у работодателя обязанность обложить специальной льготой стоимость базового имущества опциона участия по

  • рыночной цене или

  • рыночной цене, из которой вычтены уплаченная работником цена исполнения (цена реализации) и/или опционная премия.

В практике бывают случаи, когда отчуждается все участие в работодателе (100%) (т. н. full exit порядок) и опционы прекращаются и исполняются (реализуются) до истечения 3 лет при условии, что работник не получит при прекращении и исполнении опциона больше участия, а только денежную выплату, соответствующую стоимости участия.

Это оттого, что новый владелец (инвестор) приобретает все участие (100%) и не продолжает опционную программу. Поскольку новый владелец не включает работников в круг владельцев, то нет никаких оснований для оформления участия на имя работника(-ов) исключительно для того, чтобы сразу передать их новому владельцу (инвестору). В такой ситуации налоговый управляющий руководствуется существом сделки и считает, что не облагается специальной льготой денежная выплата в объеме, который соответствует времени держания опциона. Денежные выплаты, которые выходят за рамки срока держания опциона, облагаются налогом как специальная льгота.

Пример

С работниками заключены опционные договоры на 5 лет, но по прошествии 2 лет продается все участие (100%) в работодателе новому инвестору. Работники не приобретают никакого участия, но получают денежную компенсацию от нового инвестора. Специальной льготой не облагается 2/5 от денежных компенсаций, у работника возникает выгода от отчуждения имущества и налоговая обязанность по подоходному налогу на основании своей декларации о доходах. Работодатель облагает специальной льготой 3/5 от денежной компенсации.

Также встречаются ситуации, когда частично участие (менее 100%) в работодателе отчуждается и/или с согласия сторон отказываются от права пользования и обязанностей исполнения опциона, а работнику делается денежная выплата (выплачивается компенсация). В этом случае облагается денежная выплата в полном объеме специальной льготой.

Специальная льгота декларируется в TSD приложении 4 под кодами от 4080 до 4083.

Если работник выполняет свои рабочие задания в Эстонии и его плата за труд облагается как подоходным налогом, так и социальным налогом и платежами в Эстонии, то оказанная специальная льгота работнику подлежит обложению подоходным и социальным налогом в Эстонии.

Если работник-нерезидент выполняет свои рабочие обязанности в иностранном государстве и его плата за труд облагается как подоходным налогом, так и социальным налогом или платежами в иностранном государстве, то не подлежит налогообложению в Эстонии оказанная работнику специальная льгота. У работодателя может возникнуть налоговая обязанность в иностранном государстве.

В будущем, если у работника возникнет выгода от отчуждения ценных бумаг (исполнения участия), то у него есть право взять в учет стоимости приобретения ценных бумаг сумму, обложенную подоходным налогом у работодателя на основании статьи 48 ЗоПН в качестве специальной льготы (ч. 8 ст. 38 ЗоПН). Основанием для расчета стоимости приобретения является справка от работодателя.

Выгода работника в будущем от отчуждения ценных бумаг

У работника возникает обязанность по уплате подоходного налога с выгоды, полученной при отчуждении ценных бумаг (ч. 1 cт. 15 ЗоПН). Выгода (убыток), полученная работником при отчуждении ценных бумаг (приобретенного участия) определяется как разность между ценой продажи и стоимостью приобретения (ч. 1 cт. 37 ЗоПН).

Работник может в качестве стоимости приобретения взять сумму специальной льготы, с которой работодатель заплатил подоходный налог на основании статьи 48 ЗоПН, или сумму, обложенную подоходным налогом в зарубежном государстве, и/или премию опциона, уплаченную работником работодателю.

В практике встречаются случаи, когда с опционным договором работнику предусмотрена возможность реализовать опционы до истечения 3 лет с момента выдачи опциона при условии, что работник оплатит работодателю сумму налоговой обязанности специальной льготы. Работник может сумму, уплаченную работодателю, учесть в стоимости приобретения.

Пример

Работник реализует опцион до истечения 3 лет с момента выдачи и приобретает участие рыночной стоимостью 1000 евро. Тот же работник платит работодателю с рыночной цены 1000 евро налоговую обязанность в сумме 662,50 евро. Таким образом, ценой специальной льготы работодателя устанавливается сумма 337,50 евро (1000 – 662,50), с которой работодатель платит подоходный налог и социальный налог. Стоимость приобретения исполненного участия работником составляет 1000 евро (уплаченные работником 662,50 евро + обложенные в качестве специальной льготой 337,50 евро).

Стоимость приобретения должна быть документально подтверждена.

18.06.2021